Развитие налоговой системы*

Эрнесто Тэй, специалист по налогам Корпорации "ШевронТексако"

Мне хотелось бы начать свою статью с того, чтобы напомнить о четырех основных компонентах хорошей налоговой системы, которые включают в себя:

1. справедливость;

2. сбалансированность;

3. предсказуемость;

4. конкурентоспособность.

Все налогоплательщики, как юридические, так и физические лица, должны нести определенные обязательства по оплате расходов государства и предоставляемых им услуг. Однако такие обязательства должны быть честными и справедливыми. Если государство создает неконкурентоспособную налоговую систему, являющуюся несправедливой по отношению к предпринимателям и промышленникам, оно тем самым фактически подрывает дальнейшие перспективы роста и создания богатства для своего собственного народа. Ведь именно эти предприниматели и промышленники создают рабочие места, которые необходимы для народного хозяйства и обеспечивают его рост.

Налоговая система должны быть сбалансированной. Это означает, что она должна основываться на принципах пропорционального применения налогов, имеющих различные особенности. Примерами налогов, обладающих уникальными отличительными чертами, являются Налог на добавленную стоимость (НДС) или Налог с оборота, которые динамичны по своей природе и находятся в зависимости от состояния экономики (т.е. когда экономика находится на подъеме, увеличиваются объемы поступления HДС, поскольку этим налогом облагаются реализуемые товары и услуги). А вот Налог на недвижимость, который основывается на стоимости имущества, является более стабильным и предсказуемым. Такой подход позволяет государству не только наладить достаточно стабильный и предсказуемый приток налоговых поступлений, но и обеспечить необходимую стабильность и предсказуемость в отношении налоговых обязательств налогоплательщиков, как юридических, так и физических лиц.

Изменения, осуществляемые в налоговых системах, являются неизбежным фактом жизни. Иногда коренные изменения являются следствием конкретных исторических событий, таких, как войны или, как в случае с Соединенными Штатами, принятие 16-й Поправки к Конституции США, которая предоставила Конгрессу право взимать налоги с доходов физических лиц. Другие изменения происходят постепенно и являются ответом на происходящие социально-экономические преобразования или изменения в роли и обязанностях государства. Однако изменения в сбалансированной налоговой системе должны быть тщательно взвешенными и производиться с учетом их краткосрочных и долгосрочных последствий не только для государственного бюджета, но также и для самих налогоплательщиков.

В целом, снижение налоговых ставок должно помочь делать государство более конкурентоспособным, по сравнению с теми странами, где действуют более высокие ставки налогообложения. Это должно способствовать экономическому росту, увеличению благосостояния населения, что в свою очередь должно привести к дальнейшему увеличению налоговых поступлений, восполняя тем самым дефицит, созданный снижением налоговых ставок, и таким образом поддерживая желаемое равновесие.

Составные части хорошей налоговой системы должны обеспечивать экономический рост, способствовать приросту благосостояния физических лиц и содействовать экономическому процветанию хозяйствующих субъектов, обеспечивая при этом достаточный уровень поступления в государственный бюджет налоговых средств, необходимых для обеспечения государственных услуг и функционирования инфраструктуры.

Говоря попросту, хорошая налоговая система должна быть честной и справедливой в отношении всех налогоплательщиков и обеспечивать стабильность источников налоговых поступлений для деятельности государства.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В РЕСПУБЛИКЕ КАЗАХСТАН

Налоговое законодательство Республики Казахстан (далее - РК), которое первоначально базировалось на законодательстве бывшего СССР, стало развиваться самостоятельно с 1991 г., а первый Налоговый кодекс РК был принят в 1995 г.

С тех пор налоговое законодательство Республики Казахстан бурно развивалось и стало одним из наиболее развитых в данном географическом регионе.

Однако, несмотря на достигнутые впечатляющие успехи в развитии, необходимо признать, что наличие в нем ряда областей, которые нуждаются в дальнейшем совершенствовании. На них мне и хотелось бы сейчас остановить свое внимание.

Организационная структура

Четкой тенденцией, наметившейся в системах сбора налогов большинства стран мира (включая почти две трети стран - членов Организации экономического сотрудничества и развития) является создание специальных организационных условий для крупнейших налогоплательщиков.

Взимание налогов в основном концентрируется вокруг сравнительно небольшой в количественном отношении группы налогоплательщиков. Как правило, многие крупные налогоплательщики вынуждены вести сложное налоговое хозяйство, включающее один или более из следующих факторов: 1) многочисленность эксплуатационных подразделений; 2) разнообразие видов хозяйственной деятельности, которые порождают сложные проблемы толкования; 3) высокая доля оффшорных сделок; 4) большие объемы хозяйственных операций; 5) применение сложных механизмов финансирования; а также 6) установленные по соглашению с конкретным государством особые условия, определяющие порядок их налогообложения.

В этом контексте одной из новейших тенденций является создание организационных структур, именуемых "моделью сегментов налогоплательщиков". Идея создания таких организационных структур вокруг сегментов налогоплательщиков исходит из того, что каждая группа налогоплательщиков обладает своими собственными особенностями, в т.ч. особенностями соблюдения налогового законодательства, и в качестве таковой каждая группа представляет собой различные риски для налоговых органов. Для управления этими рисками налоговым органам необходимо разрабатывать и осуществлять соответствующие мероприятия (в т.ч. по разъяснению и толкованию законодательных норм, повышению качества и оперативности обслуживания, проведению специализированных проверок), которые наилучшим образом отвечали бы соответствующим особенностям и степени соблюдения налоговой дисциплины каждой отдельно взятой группы налогоплательщиков.

Сторонники такой организационной структуры утверждают, что она способствует повышению уровня общей налоговой дисциплины. Применение этой модели пока еще находится на различных ранних стадиях внедрения во многих странах.

В Казахстане ярким примером этого стало создание Межрегионального налогового комитета, деятельность которого сосредоточена прежде всего на предприятиях нефтегазовой отрасли. После осуществления этого первого шага теперь необходимо, чтобы Комитет стал специализированным центром, занимающимся вопросами налогообложения предприятий нефтегазовой отрасли.

Это означает, что работники этого Комитета должны быть не только специалистами в области налогового законодательства РК, но также должны хорошо разбираться в особенностях положений договоров, касающихся деятельности контролируемых ими налогоплательщиков. Кроме того, они должны быть знакомы с производственными планами различных налогоплательщиков и с вопросами ценообразования, чтобы быть в состоянии помочь государственным органам прогнозировать объемы налоговых поступлений.

Ясность налоговых правил

Ясность налоговых правил является одних из важнейших компонентов правильной налоговой системы. Порой налогоплательщик может в техническом смысле соблюдать их требования, однако соблюдение им налогового законодательства может быть поставлено под вопрос из-за расхождений в толковании правил.

В Казахстане помимо налоговых правил налогоплательщики могут полагаться также на разъяснительные письма, однако эти толкования порой могут меняться при смене руководства налоговых органов. Тем не менее, предстоит принять еще целый ряд налоговых постановлений (в отношении как физических, так и юридических лиц). Как правило, записанные в таких постановлениях нормы являются обязательными для налоговых органов, при условии, что фактические данные, на которые опираются такие постановления, сохраняются без изменения.

Одним из примеров налоговых правил, которые нуждаются в разъяснении, является Закон о трансфертных ценах.

Поскольку установление трансфертных цен является глобальной проблемой для международных корпораций, налогоплательщики вправе рассчитывать, что налоговые органы разных стран подойдут к решению этой проблемы взаимосогласованным образом, который позволит избежать международного двойного налогообложения. Все возрастающие объемы и разнообразие документарных требований являются следствием различия и несогласованности требований, предъявляемых налоговыми органами различных стран. Это накладывает на налогоплательщиков, осуществляющих международные операции, неуместные, ненужные и очень дорогостоящие обязательства по соблюдению налогового законодательства.

В то время как общие правила, касающиеся трансфертных цен, в целом схожи в различных странах, их применение местными налоговыми органами сильно отличается. Эти различия являются прежде всего следствием того, что каждый налоговый орган руководствуется своими собственными местными интересами, стремясь обеспечить и расширить свою налоговую базу, без учета более масштабных глобальных перспектив. С другой стороны, от налогоплательщиков требуют декларирования максимально высокой налоговой базы в каждой отдельной стране, в которой они ведут свои операции, что неизбежно ведет к риску множественного налогообложения.

Одной из самых насущных потребностей является принятие единого свода правил, касающихся бремени доказывания, иными словами, правил, определяющих, в каких случаях позиция налогоплательщика может считаться обоснованной, при отсутствии доказательства обратного.

Многие налоговые органы пользуются таким отсутствием четких указаний относительно документации и считают позицию налогоплательщика не соответствующей местным ожиданиям, даже когда (1) налогоплательщик предоставляет документацию по трансфертным ценам, соответствующую его собственной глобальной политике в этом отношении или когда (2) местные правила не прописывают четко, какие именно сведения должны быть включены в такую документацию. Даже в рамках Европейского Союза документация, принимаемая одним государством-членом ЕС, нередко признается недостаточной для налоговых нужд другого государства.

Еще одной областью, требующей пересмотра, является включение в правила, касающиеся трансфертных цен, коммерческих операций между сторонами, не связанными друг с другом родственными отношениями. Такой подход является довольно необычным, особенно если сравнить соответствующие казахстанские требования с правилами, действующими в иных юрисдикциях. Чтобы лучше пояснить этот момент, давайте представим себе гипотетическую сделку между компаниями "Шелл" и "Тоталь" (двумя хозяйствующими субъектами, не связанными между собой родственными отношениями). С какой стати "Шелл" должен предоставлять преимущества компании "Тоталь" в ущерб своим коммерческим интересам?

Помимо этого налоговые органы должны дать разъяснения, каким образом они определяют уровень "рыночных цен", а также они должны оперативно информировать налогоплательщиков об изменениях в применяемых ими методиках. Допускаемую правилами "величину отклонения" следует не только увеличить, но также предоставить более подробные разъяснения относительно ее применения.

Как уже было отмечено выше, правила, регулирующие вопросы трансфертного ценообразования, являются глобальной проблемой, решать которую приходится не одному только Казахстану, но и большинству других стран. Для того чтобы такие правила применялись единообразно и справедливо, необходимо взаимодействие налоговых органов различных стран и принятие единого свода правил в этой области.

В условиях отсутствия таких ясных правил и принципов для налоговых органов даже одной отдельно взятой страны свойственно решать схожие проблемы различными путями.

Уплата и сбор налогов

Налоговые законодательства всех стран мира предписывают конкретные правила, касающиеся уплаты и сбора налогов (сроки уплаты, количество производимых платежей, способы расчета каждого платежа и т.д.).

Факторы, влияющие на формирование этих основных правил, включают среди прочего:1) сроки, т.е. момент наступления налогового обязательства; 2) беспристрастность, т.е. необходимость при равных условиях обращаться одинаково со всеми налогоплательщиками; 3) графики соблюдения налоговых обязательств, т.е. налогоплательщики должны иметь разумно необходимое время для того, чтобы произвести расчеты своих налоговых обязательств, обработать учетную документацию и подготовить необходимые суммы налоговых требований; 4) исполнение государственного бюджета, т.е. государству, как правило, необходим регулярный приток налоговых поступлений, чтобы своевременно осуществлять необходимые выплаты; 5) производительность, т.е. объемы платежей и информации, которые приходится обрабатывать налоговым органам и 6) эффективность, т.е. необходимость обеспечения высокого общего уровня соблюдения требований налогового законодательства.

Исходя из всех этих факторов, различные страны мира разработали свои собственные системы опережающего сбора налогов. Анализ этих различных систем позволяет выявить некоторые общие особенности:

a) Существует четкая тенденция к максимальному увеличению суммы налогов, взимаемых в течение года формирования соответствующих доходов. Обычно это достигается путем установления режима ежемесячных или ежеквартальных платежей, которые в основном требуется производить в течение года получения доходов.

b) Во многих странах для физических лиц действуют системы, подобные режиму регулярных платежей, установленных для юридических лиц. Они применяются к тем облагаемым подоходным налогом физическим лицам, доход которых не взимается у источника получения.

c) Существует несколько методик расчета регулярных налоговых платежей, однако чаще всего взимается либо часть налогов предыдущего года, либо часть предполагаемых налоговых обязательств текущего года.

d) Хотя система опережающих регулярных налоговых платежей достаточно широко распространена, сбор налоговых деклараций в конце года или начисление налоговых обязательств означают различные подходы в различных странах. Один подход основан на принципе самообложения, а другой - на принципе административного исчисление размера налоговых обязательств, который требует анализа практически всех налоговых деклараций налоговыми органами, прежде чем они направят налогоплательщикам окончательные уведомления о сумме их налоговых обязательств перед бюджетом.

В целом, страны, внедрившие у себя систему самообложения, отказались от процедуры административного исчисление размера налоговых обязательств в целях повышения производительности и эффективности сбора налогов. В этих странах налоговых декларации необходимо подавать в начале года, следующего за годом получения доходов, и уплачивать налоговые недоимки одновременно с подачей декларации или вскоре после этого.

Что же касается стран с административным исчислением размера налоговых обязательств, то они, как правило, устанавливают более поздние сроки подачи налоговых деклараций и более поздние сроки погашения налоговых обязательств. Многие страны, применяющие административный порядок исчисления налоговых обязательств, автоматизировали эту процедуру, и лишь незначительное количество налоговых деклараций выбирается для проведения более тщательной проверки, прежде чем предъявить налогоплательщику официальное уведомление о налоговых требованиях.

Действующие в Казахстане налоговые правила предусматривают опережающую процедуру сбора налогов либо посредством регулярных платежей для юридических лиц-резидентов, либо через обложение источников дохода для юридических и физических лиц-нерезидентов.

Ежегодные налоговые декларации подаются в Казахстане на основе принципа самообложения. Однако правила требуют, чтобы при подаче налоговой декларации к ней прилагался акт аудиторский проверки документов финансовой отчётности.

Расчет регулярных налоговых платежей для юридических лиц представляется чрезмерно жестким, поскольку требуется уплаты 1/12 части налоговых обязательств предыдущего года в течение первых трех месяцев очередного года, независимо от текущих обстоятельств и рыночной конъюнктуры, а также своевременности зачета налоговых переплат предыдущего года. После подачи налоговой декларации налогоплательщик может внести изменения в суммы регулярных налоговых платежей, однако такие последующие изменения требуют согласования с налоговыми органами, которых порой довольно трудно добиться. Такой подход не соответствует целям, которые преследуются при установлении принципа самообложения.

Обложение источников дохода юридических лиц-нерезидентов также является областью, в которой можно добиться улучшения положения путем (1) более четкого формулирования источников, подлежащих такому виду налогообложения; путем (2) более эффективного применения положений, содержащихся в международных налоговых соглашениях, подписанных Республикой Казахстан; а также путем (3) совершенствования графиков осуществления налоговых отчислений в бюджет из источников, подлежащих обложению.

Соблюдение налоговой дисциплины

Основной задачей налоговых органов является взимание налогов в соответствии с требованиями национального законодательства и применимых международных договоров и соглашений таким образом, чтобы при этом поддерживать доверие к налоговой системе и к деятельности налоговых органов. Действия налогоплательщиков, являющиеся следствием неосведомлённости, небрежности, безответственности или преднамеренного уклонения, а также слабости в самой системе сбора налогов означают неизбежность нарушений налоговых обязательств. В этой связи необходимо создание налоговыми органами структур и разработка организационных мероприятий, которые сводили бы до минимума случаи несоблюдения налогового законодательства.

Налоговые органы заинтересованы в том, чтобы налогоплательщики хорошо понимали свои налоговые обязательства. Эти обязательства различны в различных налоговых системах, однако для большинства из них присущи следующие основные требования:

a) регистрация в налоговых органах;

b) своевременность подачи требуемой налоговой информации;

c) подача полных и достоверных сведений, подтверждаемых документацией;

d) своевременность погашения своих налоговых обязательств.

Если налогоплательщик не выполняет какое-либо из перечисленных выше обязательств, возникает ситуация нарушения налогового законодательства. Однако существуют различные степени нарушения. На одном конце шкалы правонарушений может быть неумышленная ошибка, а на другом конце - преднамеренный обман.

Нарушения налогового законодательства обычно наказываются начислением процентов или штрафами. Процентные ставки различны в различных странах, однако в целом они определяются рыночной конъюнктурой, банковскими учетными ставками и факторами инфляции. Иногда используется контрольная учётная ставка с добавлением нескольких долей процента.

Административные штрафы за занижение или недоплату своих налоговых обязательств обычно налагаются в виде дополнительных процентов на подлежащие уплате налоги и колеблются в зависимости от серьезности правонарушения. В различных странах практика неодинакова, но штрафы за незначительные нарушения обычно составляют примерно 10-30 % от заниженных или недоплаченных налоговых сумм, в то время как более серьезные правонарушения, связанные с преднамеренным уклонением от уплаты налога, составляют порядка 40-75% от заниженных или недоплаченных налоговых обязательств. Широко распространена практика, при которой в случае добровольного исправления налогоплательщиком допущенного им занижения или недоплаты налогов штрафные санкции к нему не применяются.

В Казахстане существует тенденция налагать высокие штрафы, без учета серьезности допущенного нарушения.

Налоговые проверки являются наиболее распространенным способом обнаружения нарушений налогового законодательства в большинстве стран мира. Хотя в Казахстане административные детали налоговых проверок, включая такие моменты, как вид налоговой проверки и сроки проведения, достаточно подробно расписаны, однако на практике оспаривание налоговых претензий выливается в затяжную процедуру и нередко заканчивается судебным разбирательством. В этой области было бы целесообразно более активно применять практику урегулирования разногласий путём переговоров.

Для совершенствования процедур соблюдения требований налогового законодательства и прочих соответствующих законодательных требований, налоговым органам необходимо выработать такой подход, который стимулировал бы добровольное соблюдение требований налогового законодательства в условиях правового климата, основанного на взаимодействии и сотрудничестве. Такой подход основывается на признании того факта, что практически всем налоговым органам приходится в той или иной мере полагаться на самообложение со стороны налогоплательщиков, поскольку отслеживание каждого их действия или каждой операции потребовало бы не только слишком много времени, но было бы также слишком дорогостоящим на практике.

_________________________
* Из выступлений на Третьем Атырауском правовом семинаре, который  проходил в г. Атырау 15 апреля 2005 года. С выступлениями всех  участников семинара можно ознакомится в сборнике "Материалы  Третьего Атырауского правового семинара", который планируется к  выходу в Казахстанской ассоциации юристов нефтегазовой отрасли  (www.kpla.kz)

.PDF-версия

« НефтьГазПраво Казахстана № 2'2005

Новости www.lawtek.ru

Все правовые новости »  

Адрес редакции: 115054 Москва, ул.Зацепа, 23, офис 11
Тел.: +7 (495) 235-25-49, 235-47-88 | e-mail: info@oilgaslaw.ru

© ООО "Нефть, Газ и Право", 2004
© Design by E.Vaitkiene